ЗМІСТ
Введення
Глава I. Загальна характеристика юридичного процесу виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації
Глава 2. Юридичний процес і відносини, що виникають при виконанні юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації як предмет правового регулювання
Глава 3. Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при ліквідації та реорганізації юридичної особи
ВСТУП
Початком становлення нової податкової системи в Росії стало прийняття найважливішого Закону Російської Федерації «Про основи податкової системи в Російській Федерації» від 27.12.1991 р. № 2118 - 1. Цей Закон вперше в Росії закріпив принципи оподаткування, систему податків і зборів, права та обов'язки платників податків і податкових органів, регламентував процедуру обчислення і сплати податків. Він став першим законодавчим актом, який по праву може вважатися прабатьком і справжнім першоджерелом податкового права сучасної Російської Федерації, основою розвитку його процесуальних норм. На сучасному етапі розвитку Російської Федерації прийнято численні нормативно - правові акти, що регулюють фінансово - правові та податкові відносини. Вони покликані забезпечити ефективне правове регулювання зазначених правовідносин з метою забезпечення належного формування, розподілу і витрачання централізованих і децентралізованих фондів держави і муніципальних утворень. Слід погодитися з Н. А Шевельової, що бурхливий розвиток юридичного інструментарію, включаючи прийняття кодифікованих актів-Бюджетного і Податкового кодексів Російської Федерації, формування спеціальних принципів і правових інститутів фінансового, бюджетного, податкового права - зумовлюють нагальну потребу системного аналізу та оцінки нових фінансово - правових понять. Дійсно, прийняття та введення в дію зазначених кодифікованих нормативно - правових актів істотно змінило правове регулювання фінансових правовідносин.
Закон «Про основи податкової системи в Російській Федерації», який після введення в дію частини першої Податкового кодексу застосовується не в повному обсязі, не містив і не містить спеціальних правових норм, присвячених регулюванню порядку сплати податків реорганізованими юридичними особами. При відповіді на дане питання судді і практики-юристи (у тому числі державних органів) користувалися загальними нормами про сплату податків, які були у вищезгаданому Законі. Наприклад, статтями 11, 13 і іншими. Але необхідно зазначити, що нерідко рішення податкових органів і судів, винесені на основі цих норм, реально не відповідали вимогам справедливості та обгрунтованості.
В даний час в Україні діє Податковий кодекс Російської Федераціі3, частина перша якого, за винятком окремих положень, вступила в силу з 1 січня 1999 р., відповідно до Закону від 31 липня 1998 р. № 147 - ФЗ «Про введення в дію частини першої Податкового кодексу Російської Федерації ». У Податковому кодексі Російської Федерації процесуальні норми одержали істотний розвиток, у тому числі стосовно регулювання порядку сплати податків та його окремих процедур (стадій), наприклад, обчислення податків та їх сплати.
Податковий кодекс Російської Федерації в статті 50, яка містить і процесуальні норми, регламентує порядок виконання обов'язку юридичної особи щодо сплати податків при його реорганізації в різних формах, у тому числі при виділенні і розподілі. Дана стаття також регулює порядок сплати боргу за податковими платежами, що виник до реорганізації юридичної особи. Але ряд пунктів згаданої статті містить протиріччя, які на практиці призводять до серйозних ускладнень при виборі правильної відповіді на питання про критерії визначення організації (реорганізованих юридичної особи або правонаступників, враховуючи форму реорганізації), зобов'язаної платити податки, мати податкові відрахування або здійснювати право на залік податків , виплачених понад необхідної суми (наприклад, з податку на додану вартість). Це обумовлює необхідність глибокого теоретичного дослідження проблеми правового регулювання юридичного процесу сплати податків при реорганізації юридичних осіб.
Актуальність обраної теми курсової роботи зумовлена відсутністю належного правового регулювання процесу сплати податків при реорганізації юридичної особи; а також необхідністю теоретичного обгрунтування особливостей юридичного процесу сплати податків при реорганізації юридичних осіб як різновиду юридичного процесу. У результаті реорганізації утворюються нові юридичні особи, але основою їх подальшої діяльності є передане правопопередником (реорганізовується юридичною особою) майно. До правонаступників переходять також зобов'язання і борги раніше функціонував юридичної особи - правопредшественника, в тому числі і з податкових платежів. У зв'язку з цим актуальним є розгляд питання про правове регулювання процесу сплати податків при реорганізації юридичної особи в теоретичному аспекті, а також практики застосування наявних норм з метою вироблення рекомендацій для їх подальшого вдосконалення.
ГЛАВА I.
Загальна характеристика юридичного процесу виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації
В даний час велика кількість юридичних осіб у Росії з тих чи інших причин здійснюють процедуру реорганізації, в результаті якої відбувається значна трансформація стану раніше діяв юридичної особи. Наприклад, відповідно до статті 57 Цивільного кодексу Російської Федерації, при поділі організації створюються два або більше нових юридичних особи, а колишнє припиняє своє існування. До виникли новим юридичним особам переходять за розподільчим балансом у відповідних частинах цивільні права та обов'язки колишнього юридичної особи. Виділення характеризується тим, що початкове юридична особа продовжує функціонувати в колишній якості, але окремі його структури, підрозділи або виробництва відокремлюються, і на їх базі створюються одне або декілька нових юридичних осіб. При виділенні з юридичної особи одного або декількох нових організацій до кожної з них переходять за роздільним балансом у відповідних частинах права і обов'язки реорганізованого юридичної особи. Слід зауважити, що Цивільний кодекс Російської Федерації, на підставі статті 2, не може і не повинен регулювати таке питання, як сплату податків при реорганізації юридичної особи. Даний акт лише визначає порядок складання розподільчого балансу та його зміст, які будуть основою для визначення після процесу реорганізації податкової бази (в тому числі і по переданому майну). Для з'ясування питання регулювання сплати податків при реорганізації необхідно безпосередньо звертатися до Податкового кодексу Російської Федерації. Але так як в Росії система нормативно-правових актів, що регулюють податкові правовідносини, складається не тільки з Податкового кодексу (основного джерела правових норм в даній області), а й інших нормативно - правових актів, то слід при вирішенні питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи використовувати і їх.
Реорганізація багатьох юридичних осіб проводиться з грубими порушеннями, у тому числі і податкового законодавства. За відсутності належного контролю з боку податкових органів величезні суми недоплачених податків можуть не вступити до відповідних бюджетів та державних позабюджетних фондів в результаті такої реорганізації. Практика ж показує, що величезна кількість позовів подається до суду органами податкового контролю, предметом яких є стягнення податкових платежів і пені з юридичних осіб, що виникли в результаті реорганізації. Але нерідко податкові органи невірно тлумачать пункти 1, 2, 8, 11 статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації. Є також численні помилки при використанні правових норм, регулюючих повідомлення податкових органів про проведену реорганізації юридичної особи, проведення перевірок дотримання російського законодавства про податки і збори, дотримання строків позовної давності притягнення до відповідальності за несплату або несвоєчасну сплату податків правопопередником та правонаступниками при реорганізації юридичної особи.
Значні труднощі на практиці також виникають з визначенням платника податків та боргу за податками з боку реорганізованого юридичної особи та її правонаступників в залежності від форми реорганізації. Так, наприклад, при поділі реорганізовуване юридична особа повністю припиняє своє існування, а сума боргу з податків повинна бути розподілена між його правонаступниками. Отже, необхідно визначити роль розподільчого балансу, в якому закріплюється перехід прав та обов'язків, у тому числі і по сплаті податків. Зазначене правовідношення не знаходить чіткого регулювання в законодавстві Російської Федерації. Наявні в Податковому кодексі Російської Федерації норми не відповідають ситуації, що насправді верб цьому зв'язку потребують змін. На практиці норми, наприклад, статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації застосовуються і піддаються тлумаченню арбітражними судами в сукупності з відповідними статтями Цивільного кодексу Російської Федерації, що регулюють процес реорганізації юридичної особи.
Регулювання питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи повинно бути по можливості уніфікованим і строго визначеним. Але це не означає, що відповідні норми повинні мати виключно імперативний характер. Диспозитивное регулювання також має бути присутнім, наприклад, при вирішенні питання про складання і зміст розподільчого балансу (у межах регулювання нормами Цивільного кодексу РФ). Необхідність в імперативному регулювання є тоді, коли борг з податків та пені не сплачені, розподільчий баланс складений або невірно, або не містить необхідних даних, або вони сформульовані неточно. Інша ситуація складається в тому випадку, якщо буде встановлено, що реорганізація юридичної особи була спрямована на несплату податків і приховування боргів. Але тут необхідно відмітити, що за позовами податкових органів фактів подібного навмисного приховування та ухиляння від сплати податків у вивчених рішеннях арбітражних судів практично не виявлено. Отже, пункти 7 і 8 статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації, які передбачають покладання солідарного обов'язку зі сплати податків на правопредшественника та правонаступників при реорганізації у формі виділення за рішенням суду, є сьогодні недіючими, тобто неефективними.
У цілому питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи є в науковій літературі Росії мало розробленим. Комплексного дослідження даної проблеми взагалі не проводилося. Ця робота є спробою вивчити різні сторони сплати податків при реорганізації юридичної особи: існуючі проблеми законодавчого регулювання цього процесу, аналіз його особливостей і стадій. Крім того, в роботі досліджено питання про порядок складання уточненого розділового балансу при реорганізації юридичної особи у формі виділення і поділу (інші форми реорганізації не розглядаються, так як застосування правових норм при регулюванні зазначених форм реорганізації викликає найбільші труднощі). Значення цього питання обумовлена тим, що з моменту складання розподільчого балансу і до закінчення реорганізації може пройти досить великий проміжок часу, протягом якого основні показники бухгалтерського балансу можуть істотно змінитися, що згодом позначиться на кількісній характеристиці об'єкта оподаткування, формуванні та обчисленні оподатковуваної бази.
Говорячи про ступінь вивченості проблеми сплати податків при реорганізації юридичних осіб, необхідно зазначити, що різні автори торкалися у своїх працях деякі аспекти цього питання досліджували загальну юридичну процесуальну форму реалізації матеріальних норм і її значення; роль контролю як однієї з форм фінансової діяльності держави процесуальні норми і відносини в непроцесуальних галузях. М. І. Химичева обгрунтувала на основі аналізу елементів фінансового та податкового правовідносин наявність і особливості процесуальних норм у фінансовому праві. В. Н. Протасов вивчав питання юридичної процедури та її елементів. Окремі питання процесуального характеру зачіпали: Л. В. Бризгалін, О. Г. Пепеляєв - при дослідженні проблем податків і податкового права, Є. Ю. Грачова та Г. В. Петрова - при розробці проблем діяльності органів податкового контролю та підвищення ефективності дії правових норм в області податків, при аналізі проблем податкового контролю, при дослідженні питань застосування норм податкового права в сфері підприємницької діяльності.
Юридичний процес являє собою єдність встановлених нормативно - правовими актами процедур, тобто певної послідовності дій для досягнення необхідного результату. Такі дії документально підтверджуються, вимагають належного оформлення, а у випадках, встановлених законодавством, - державної реєстрації.
Основними рисами юридичного процесу є нормативно встановлені форми упорядкування діяльності суб'єктів правовідносин; до елементів юридичного процесу слід віднести: суб'єктів (організації та фізичні особи), що діють в рамках правових норм; дії і порядок їх здійснення, закріплені нормативно - правовими актами форми документів, необхідні для відображення окремих дій суб'єктів правовідносин, юридичний процес складається з окремих процедур (стадій, етапів), метою яких є визначення порядку здійснення послідовних дій, спрямованих на досягнення необхідного результату.
Юридичний процес зі сплати податків при реорганізації юридичної особи становить собою діяльність зацікавлених суб'єктів (реорганізованих юридичної особи та його правонаступників), які приймають рішення про реорганізацію, складають встановлені законом документи (розділовий баланс або передавальний акт), затверджують їх, а потім, в ході здійснення господарської діяльності і після визначення бази оподаткування, виробляють всі необхідні розрахунки і сплачують у відповідній пропорції податки.
До стадій юридичного процесу по сплаті податків при реорганізації юридичної особи можна віднести: повідомлення податкових органів про проведену реорганізацію, складання та затвердження розподільчого балансу з урахуванням переходу майнових і немайнових активів, а також пасивів; визначення платників податків і боргів з боку майбутніх правонаступників реорганізованих юридичної особи ; складання уточненого розподільчого балансу; обчислення та сплату податків.
Норми Податкового кодексу Російської Федерації, що регулюють процес сплати податків при реорганізації юридичної особи, мають містити положення, що при визначенні правонаступників за податковими зобов'язаннями юридичної особи необхідно керуватися розділовим балансом і уточненими розділовим балансом. Але частина змісту розподільчого балансу регулюється нормами, прийнятими Міністерством фінансів Російської Федерації, використовуваними при складанні бухгалтерських документів (бухгалтерського балансу) та документів звітності.
Вимоги, пов'язані з повідомленням податкових органів про проведення реорганізації юридичної особи, пред'являються до нього з метою здійснення контролю над дотриманням термінів сплати податків, визначення заборгованості реорганізується організації, обгрунтованості після проведення реорганізації вимог правонаступників про повернення податку на додану вартість, сум податків, помилково сплачених до бюджет і т. д.
З позицій цивільного законодавства, уточнений розділовий баланс являє собою документ, затверджений за станом на дату завершення реорганізації засновниками (учасниками) юридичних осіб, що виникли в результаті реорганізації, в якому враховуються випадки зміни, виникнення або припинення прав і обов'язків реорганізованих осіб за період з дати, на яку складений розподільчий баланс, до моменту завершення реорганізації.
8. Стосовно до бухгалтерського обліку уточнений розділовий баланс являє собою таблицю, що нагадує за формою та змістом бухгалтерський баланс, який представляє собою спосіб укрупненої економічного угруповання майна по його складу і оцінки, а також джерел формування на певне число звітного періоду в грошовому вимірнику.
Введення
Глава I. Загальна характеристика юридичного процесу виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації
Глава 2. Юридичний процес і відносини, що виникають при виконанні юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації як предмет правового регулювання
Глава 3. Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при ліквідації та реорганізації юридичної особи
Висновок
Список використаної літератури
ВСТУП
Початком становлення нової податкової системи в Росії стало прийняття найважливішого Закону Російської Федерації «Про основи податкової системи в Російській Федерації» від 27.12.1991 р. № 2118 - 1. Цей Закон вперше в Росії закріпив принципи оподаткування, систему податків і зборів, права та обов'язки платників податків і податкових органів, регламентував процедуру обчислення і сплати податків. Він став першим законодавчим актом, який по праву може вважатися прабатьком і справжнім першоджерелом податкового права сучасної Російської Федерації, основою розвитку його процесуальних норм. На сучасному етапі розвитку Російської Федерації прийнято численні нормативно - правові акти, що регулюють фінансово - правові та податкові відносини. Вони покликані забезпечити ефективне правове регулювання зазначених правовідносин з метою забезпечення належного формування, розподілу і витрачання централізованих і децентралізованих фондів держави і муніципальних утворень. Слід погодитися з Н. А Шевельової, що бурхливий розвиток юридичного інструментарію, включаючи прийняття кодифікованих актів-Бюджетного і Податкового кодексів Російської Федерації, формування спеціальних принципів і правових інститутів фінансового, бюджетного, податкового права - зумовлюють нагальну потребу системного аналізу та оцінки нових фінансово - правових понять. Дійсно, прийняття та введення в дію зазначених кодифікованих нормативно - правових актів істотно змінило правове регулювання фінансових правовідносин.
Закон «Про основи податкової системи в Російській Федерації», який після введення в дію частини першої Податкового кодексу застосовується не в повному обсязі, не містив і не містить спеціальних правових норм, присвячених регулюванню порядку сплати податків реорганізованими юридичними особами. При відповіді на дане питання судді і практики-юристи (у тому числі державних органів) користувалися загальними нормами про сплату податків, які були у вищезгаданому Законі. Наприклад, статтями 11, 13 і іншими. Але необхідно зазначити, що нерідко рішення податкових органів і судів, винесені на основі цих норм, реально не відповідали вимогам справедливості та обгрунтованості.
В даний час в Україні діє Податковий кодекс Російської Федераціі3, частина перша якого, за винятком окремих положень, вступила в силу з 1 січня 1999 р., відповідно до Закону від 31 липня 1998 р. № 147 - ФЗ «Про введення в дію частини першої Податкового кодексу Російської Федерації ». У Податковому кодексі Російської Федерації процесуальні норми одержали істотний розвиток, у тому числі стосовно регулювання порядку сплати податків та його окремих процедур (стадій), наприклад, обчислення податків та їх сплати.
Податковий кодекс Російської Федерації в статті 50, яка містить і процесуальні норми, регламентує порядок виконання обов'язку юридичної особи щодо сплати податків при його реорганізації в різних формах, у тому числі при виділенні і розподілі. Дана стаття також регулює порядок сплати боргу за податковими платежами, що виник до реорганізації юридичної особи. Але ряд пунктів згаданої статті містить протиріччя, які на практиці призводять до серйозних ускладнень при виборі правильної відповіді на питання про критерії визначення організації (реорганізованих юридичної особи або правонаступників, враховуючи форму реорганізації), зобов'язаної платити податки, мати податкові відрахування або здійснювати право на залік податків , виплачених понад необхідної суми (наприклад, з податку на додану вартість). Це обумовлює необхідність глибокого теоретичного дослідження проблеми правового регулювання юридичного процесу сплати податків при реорганізації юридичних осіб.
Актуальність обраної теми курсової роботи зумовлена відсутністю належного правового регулювання процесу сплати податків при реорганізації юридичної особи; а також необхідністю теоретичного обгрунтування особливостей юридичного процесу сплати податків при реорганізації юридичних осіб як різновиду юридичного процесу. У результаті реорганізації утворюються нові юридичні особи, але основою їх подальшої діяльності є передане правопопередником (реорганізовується юридичною особою) майно. До правонаступників переходять також зобов'язання і борги раніше функціонував юридичної особи - правопредшественника, в тому числі і з податкових платежів. У зв'язку з цим актуальним є розгляд питання про правове регулювання процесу сплати податків при реорганізації юридичної особи в теоретичному аспекті, а також практики застосування наявних норм з метою вироблення рекомендацій для їх подальшого вдосконалення.
ГЛАВА I.
Загальна характеристика юридичного процесу виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації
В даний час велика кількість юридичних осіб у Росії з тих чи інших причин здійснюють процедуру реорганізації, в результаті якої відбувається значна трансформація стану раніше діяв юридичної особи. Наприклад, відповідно до статті 57 Цивільного кодексу Російської Федерації, при поділі організації створюються два або більше нових юридичних особи, а колишнє припиняє своє існування. До виникли новим юридичним особам переходять за розподільчим балансом у відповідних частинах цивільні права та обов'язки колишнього юридичної особи. Виділення характеризується тим, що початкове юридична особа продовжує функціонувати в колишній якості, але окремі його структури, підрозділи або виробництва відокремлюються, і на їх базі створюються одне або декілька нових юридичних осіб. При виділенні з юридичної особи одного або декількох нових організацій до кожної з них переходять за роздільним балансом у відповідних частинах права і обов'язки реорганізованого юридичної особи. Слід зауважити, що Цивільний кодекс Російської Федерації, на підставі статті 2, не може і не повинен регулювати таке питання, як сплату податків при реорганізації юридичної особи. Даний акт лише визначає порядок складання розподільчого балансу та його зміст, які будуть основою для визначення після процесу реорганізації податкової бази (в тому числі і по переданому майну). Для з'ясування питання регулювання сплати податків при реорганізації необхідно безпосередньо звертатися до Податкового кодексу Російської Федерації. Але так як в Росії система нормативно-правових актів, що регулюють податкові правовідносини, складається не тільки з Податкового кодексу (основного джерела правових норм в даній області), а й інших нормативно - правових актів, то слід при вирішенні питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи використовувати і їх.
Реорганізація багатьох юридичних осіб проводиться з грубими порушеннями, у тому числі і податкового законодавства. За відсутності належного контролю з боку податкових органів величезні суми недоплачених податків можуть не вступити до відповідних бюджетів та державних позабюджетних фондів в результаті такої реорганізації. Практика ж показує, що величезна кількість позовів подається до суду органами податкового контролю, предметом яких є стягнення податкових платежів і пені з юридичних осіб, що виникли в результаті реорганізації. Але нерідко податкові органи невірно тлумачать пункти 1, 2, 8, 11 статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації. Є також численні помилки при використанні правових норм, регулюючих повідомлення податкових органів про проведену реорганізації юридичної особи, проведення перевірок дотримання російського законодавства про податки і збори, дотримання строків позовної давності притягнення до відповідальності за несплату або несвоєчасну сплату податків правопопередником та правонаступниками при реорганізації юридичної особи.
Значні труднощі на практиці також виникають з визначенням платника податків та боргу за податками з боку реорганізованого юридичної особи та її правонаступників в залежності від форми реорганізації. Так, наприклад, при поділі реорганізовуване юридична особа повністю припиняє своє існування, а сума боргу з податків повинна бути розподілена між його правонаступниками. Отже, необхідно визначити роль розподільчого балансу, в якому закріплюється перехід прав та обов'язків, у тому числі і по сплаті податків. Зазначене правовідношення не знаходить чіткого регулювання в законодавстві Російської Федерації. Наявні в Податковому кодексі Російської Федерації норми не відповідають ситуації, що насправді верб цьому зв'язку потребують змін. На практиці норми, наприклад, статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації застосовуються і піддаються тлумаченню арбітражними судами в сукупності з відповідними статтями Цивільного кодексу Російської Федерації, що регулюють процес реорганізації юридичної особи.
Регулювання питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи повинно бути по можливості уніфікованим і строго визначеним. Але це не означає, що відповідні норми повинні мати виключно імперативний характер. Диспозитивное регулювання також має бути присутнім, наприклад, при вирішенні питання про складання і зміст розподільчого балансу (у межах регулювання нормами Цивільного кодексу РФ). Необхідність в імперативному регулювання є тоді, коли борг з податків та пені не сплачені, розподільчий баланс складений або невірно, або не містить необхідних даних, або вони сформульовані неточно. Інша ситуація складається в тому випадку, якщо буде встановлено, що реорганізація юридичної особи була спрямована на несплату податків і приховування боргів. Але тут необхідно відмітити, що за позовами податкових органів фактів подібного навмисного приховування та ухиляння від сплати податків у вивчених рішеннях арбітражних судів практично не виявлено. Отже, пункти 7 і 8 статті 50 Податкового кодексу Російської Федерації, які передбачають покладання солідарного обов'язку зі сплати податків на правопредшественника та правонаступників при реорганізації у формі виділення за рішенням суду, є сьогодні недіючими, тобто неефективними.
У цілому питання про сплату податків при реорганізації юридичної особи є в науковій літературі Росії мало розробленим. Комплексного дослідження даної проблеми взагалі не проводилося. Ця робота є спробою вивчити різні сторони сплати податків при реорганізації юридичної особи: існуючі проблеми законодавчого регулювання цього процесу, аналіз його особливостей і стадій. Крім того, в роботі досліджено питання про порядок складання уточненого розділового балансу при реорганізації юридичної особи у формі виділення і поділу (інші форми реорганізації не розглядаються, так як застосування правових норм при регулюванні зазначених форм реорганізації викликає найбільші труднощі). Значення цього питання обумовлена тим, що з моменту складання розподільчого балансу і до закінчення реорганізації може пройти досить великий проміжок часу, протягом якого основні показники бухгалтерського балансу можуть істотно змінитися, що згодом позначиться на кількісній характеристиці об'єкта оподаткування, формуванні та обчисленні оподатковуваної бази.
Говорячи про ступінь вивченості проблеми сплати податків при реорганізації юридичних осіб, необхідно зазначити, що різні автори торкалися у своїх працях деякі аспекти цього питання досліджували загальну юридичну процесуальну форму реалізації матеріальних норм і її значення; роль контролю як однієї з форм фінансової діяльності держави процесуальні норми і відносини в непроцесуальних галузях. М. І. Химичева обгрунтувала на основі аналізу елементів фінансового та податкового правовідносин наявність і особливості процесуальних норм у фінансовому праві. В. Н. Протасов вивчав питання юридичної процедури та її елементів. Окремі питання процесуального характеру зачіпали: Л. В. Бризгалін, О. Г. Пепеляєв - при дослідженні проблем податків і податкового права, Є. Ю. Грачова та Г. В. Петрова - при розробці проблем діяльності органів податкового контролю та підвищення ефективності дії правових норм в області податків, при аналізі проблем податкового контролю, при дослідженні питань застосування норм податкового права в сфері підприємницької діяльності.
Юридичний процес являє собою єдність встановлених нормативно - правовими актами процедур, тобто певної послідовності дій для досягнення необхідного результату. Такі дії документально підтверджуються, вимагають належного оформлення, а у випадках, встановлених законодавством, - державної реєстрації.
Основними рисами юридичного процесу є нормативно встановлені форми упорядкування діяльності суб'єктів правовідносин; до елементів юридичного процесу слід віднести: суб'єктів (організації та фізичні особи), що діють в рамках правових норм; дії і порядок їх здійснення, закріплені нормативно - правовими актами форми документів, необхідні для відображення окремих дій суб'єктів правовідносин, юридичний процес складається з окремих процедур (стадій, етапів), метою яких є визначення порядку здійснення послідовних дій, спрямованих на досягнення необхідного результату.
Юридичний процес зі сплати податків при реорганізації юридичної особи становить собою діяльність зацікавлених суб'єктів (реорганізованих юридичної особи та його правонаступників), які приймають рішення про реорганізацію, складають встановлені законом документи (розділовий баланс або передавальний акт), затверджують їх, а потім, в ході здійснення господарської діяльності і після визначення бази оподаткування, виробляють всі необхідні розрахунки і сплачують у відповідній пропорції податки.
До стадій юридичного процесу по сплаті податків при реорганізації юридичної особи можна віднести: повідомлення податкових органів про проведену реорганізацію, складання та затвердження розподільчого балансу з урахуванням переходу майнових і немайнових активів, а також пасивів; визначення платників податків і боргів з боку майбутніх правонаступників реорганізованих юридичної особи ; складання уточненого розподільчого балансу; обчислення та сплату податків.
Норми Податкового кодексу Російської Федерації, що регулюють процес сплати податків при реорганізації юридичної особи, мають містити положення, що при визначенні правонаступників за податковими зобов'язаннями юридичної особи необхідно керуватися розділовим балансом і уточненими розділовим балансом. Але частина змісту розподільчого балансу регулюється нормами, прийнятими Міністерством фінансів Російської Федерації, використовуваними при складанні бухгалтерських документів (бухгалтерського балансу) та документів звітності.
Вимоги, пов'язані з повідомленням податкових органів про проведення реорганізації юридичної особи, пред'являються до нього з метою здійснення контролю над дотриманням термінів сплати податків, визначення заборгованості реорганізується організації, обгрунтованості після проведення реорганізації вимог правонаступників про повернення податку на додану вартість, сум податків, помилково сплачених до бюджет і т. д.
З позицій цивільного законодавства, уточнений розділовий баланс являє собою документ, затверджений за станом на дату завершення реорганізації засновниками (учасниками) юридичних осіб, що виникли в результаті реорганізації, в якому враховуються випадки зміни, виникнення або припинення прав і обов'язків реорганізованих осіб за період з дати, на яку складений розподільчий баланс, до моменту завершення реорганізації.
8. Стосовно до бухгалтерського обліку уточнений розділовий баланс являє собою таблицю, що нагадує за формою та змістом бухгалтерський баланс, який представляє собою спосіб укрупненої економічного угруповання майна по його складу і оцінки, а також джерел формування на певне число звітного періоду в грошовому вимірнику.
Уточнений розділовий баланс містить колонки, що відображають в порядку, визначеному в розділах бухгалтерського балансу, відомості про фактично перейшли до новостворених юридичним особам права та обов'язки реорганізованих осіб з урахуванням зміни, виникнення або припинення прав і обов'язків реорганізованих осіб за період з дати, на яку складено передавальний акт або розподільчий баланс, до моменту завершення реорганізації. Наприклад, це можуть бути зміни оборотних активів, капіталу і резервів, короткострокових зобов'язань і т. д.
РОЗДІЛ 2
Юридичний процес і відносини, що виникають при виконанні юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації як предмет правового регулювання
Дослідження проблем, що стосуються порядку виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при його реорганізації, вимагає аналізу цього процесу виходячи із загального теоретичного поняття юридичного процесу. Питання про юридичну характеристиці процесу, в тому числі виконання організацією обов'язків по сплаті податків при реорганізації, виникає з метою вивчення загальнотеоретичних положень для розробки приватної концепції. Необхідно розглянути загальні ознаки процесу взагалі, особливості юридичного процесу, який має специфічні риси і завдання. На основі проведеного дослідження слід також визначити особливості юридичного процесу по сплаті податків при реорганізації юридичної особи як різновиду юридичного процесу.
Крім терміна «процес» у науці і на практиці застосовується поняття «процедура». Слід визначити співвідношення цього поняття з процесом, у тому числі і стосовно до проблеми сплати податків при реорганізації юридичної особи. Зауважимо, що юридичний процес щодо сплати податків при реорганізації юридичної особи включає в себе окремі процедури: повідомлення податкових органів про проведену реорганізацію, складання та затвердження розподільчого балансу з метою визначення складу і розподілу майнових і немайнових активів, а також пасивів; обчислення та сплату податків. Кожна з цих процедур складає самостійну стадію, має власні цілі та завдання, а також, що дуже важливо, - специфіку правового регулювання.
Процес (від лат. Processus - просування) - послідовна зміна, будь - яких явищ, станів, хід розвитку чого - або. Інакше кажучи, це сукупність послідовних дій, спрямованих на досягнення певного результату. З точки зору В. М. Горшеньова, юридичний процес являє собою комплексну систему правових порядків (форм) діяльності уповноважених органів держави, посадових осіб, а також зацікавлених у вирішенні різних юридичних справ інших суб'єктів права. Слід погодитися з цією точкою зору, так як нормативно встановлені форми упорядкування юридичної діяльності утворюють юридичний процес.
Юридичний процес характеризується формою діяльності і формою правових документів. Перша встановлює суб'єкта, визначає його дії, послідовність і терміни їх здійснення. Зміст такої форми включає в себе вичерпний точний склад учасників юридичного процесу, їх права та обов'язки по здійсненню правових дій і вчинків і послідовність здійснення даних дій. Цю точку зору підтримує і В. С. Нерсесянц. Реалізацію права як процес, на його думку, можна охарактеризувати з суб'єктивної та об'єктивної сторін. З об'єктивної сторони такий процес являє собою вчинення певних дій, передбачених нормами права. З суб'єктивної сторони реалізація права характеризується ставленням конкретного суб'єкта до правових вимог у момент здійснення запропонованих дій.
Відповідно до п.п.1 та 4 ст.57 Цивільного кодексу Російської Федерації за рішенням засновників (учасників) юридичної особи або органу юридичної особи, уповноваженої на те установчими документами, юридична особа може бути реорганізовано у формі поділу і вважається реорганізованим з моменту державної реєстрації знову виниклих юридичних осіб.
Таким чином, при реорганізації юридичної особи у формі поділу на базі припинив існування юридичної особи виникають нові юридичні особи.
Згідно ст.50 НК РФ обов'язок по сплаті податків реорганізованого юридичної особи виповнюється його правонаступником (правонаступниками) у порядку, встановленому зазначеною статтею, незалежно від того, чи були відомі до завершення реорганізації правонаступника (правонаступників) факти і (або) обставини невиконання або неналежного виконання реорганізованим юридичною особою зазначених обов'язків. При цьому правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків.
На правонаступника (правонаступників) реорганізованого юридичної особи покладається також обов'язок по сплаті належних сум штрафів, накладених на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації. Правонаступник (правонаступники) реорганізованого юридичної особи при виконанні покладених на нього обов'язків по сплаті податків і зборів користується всіма правами, виконує всі обов'язки в порядку, передбаченому НК РФ для платників податків.
Реорганізація юридичної особи не змінює строків виконання його обов'язків по сплаті податків правонаступником (правонаступниками) цієї юридичної особи. За наявності декількох правонаступників частка участі кожного з них у виконанні обов'язків реорганізованого юридичної особи щодо сплати податків визначається в порядку, передбаченому цивільним законодавством.
Слід мати на увазі, що згідно ст.60 ГК РФ засновники (учасники) юридичної особи або орган, що прийняли рішення про реорганізацію юридичної особи, зобов'язані письмово повідомити про це кредиторів реорганізованих юридичної особи.
Відповідно до п.п.2 і 3 ст.61 ЦК України юридична особа може бути ліквідовано у разі визнання судом недійсною реєстрації юридичної особи у зв'язку з допущеними при його створенні порушеннями закону або інших правових актів, якщо ці порушення носять непереборний характер. Вимога про ліквідацію юридичної особи за вказаною підставі може бути пред'явлена до суду і державним органом, яким право на пред'явлення такого вимоги надано законом. Так, згідно пп.16 п.1 ст.31 НК РФ, п.11 ст.7 Закону Російської Федерації від 21.03.1991 N 943-1 "Про податкові органи Російської Федерації" податкові органи мають право пред'являти до арбітражних судів позови про визнання державної реєстрації юридичної особи недійсною у разі порушення встановленого порядку його створення і стягнення доходів, отриманих у цих випадках, а також позови про ліквідацію підприємства будь-якої організаційно-правової форми з підстав, встановлених законодавством Російської Федерації.
Таким чином, у разі виявлення факту порушення засновниками (учасниками) юридичної особи або органу, які прийняли рішення про реорганізацію юридичної особи, обов'язки письмово повідомити про реорганізацію кредитора - податковий орган, в якому реорганізовуване і має заборгованість перед бюджетом юридична особа перебуває на обліку, чи інших порушень податковий орган має право пред'явити до арбітражного суду позов про визнання недійсною державної реєстрації створених в результаті реорганізації юридичних осіб та їх ліквідації.
РОЗДІЛ 3
Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при ліквідації та реорганізації юридичної особи
Згідно з пунктом 1 статті 49 НК РФ обов'язок по сплаті податків і зборів (пені, штрафів) ліквідованої організації виповнюється ліквідаційною комісією за рахунок грошових коштів зазначеної організації, в тому числі одержаних від реалізації її майна.
Порядок ліквідації юридичної особи регулюються нормами статей 61 - 65 ГК РФ (Додаток № 2).
Вимога про ліквідацію юридичної особи може бути пред'явлена до суду державним органом або органом місцевого самоврядування, яким право на пред'явлення такого вимоги надано законом. Рішенням суду про ліквідацію юридичної особи на його засновників (учасників) або орган, уповноважений на ліквідацію юридичної особи її установчими документами, можуть бути покладені обов'язки щодо здійснення ліквідації юридичної особи.
Відповідно до підпункту 4 пункту 3 статті 44 НК РФ обов'язок по сплаті податку і (або) збору припиняється з ліквідацією організації-платника податків після проведення всіх розрахунків з бюджетною системою Російської Федерації.
НК РФ не передбачено припинення обов'язок платника податків зі сплати податків (пені, штрафів) у період перебування його в стадії ліквідації.
У зв'язку з цим, на думку Мінфіну Російської Федерації, викладеному в Листі від 17 березня 2006 року № 03-02-07/1-57 нарахування пені при ліквідації юридичної особи в порядку, передбаченому ГК РФ, припиняється з моменту внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб запису про ліквідацію юридичної особи.
Відповідно до статті 62 ЦК РФ (Додаток № 2) засновники (учасники) юридичної особи або орган, що прийняли рішення про ліквідацію юридичної особи, зобов'язані негайно письмово повідомити про це в уповноважений державний орган для внесення до єдиного державного реєстру юридичних осіб відомості про те, що юридична особа перебуває у процесі ліквідації.
Згідно з пунктом 1 статті 46 НК РФ у разі несплати чи неповної сплати податку у встановлений термін обов'язок по сплаті податку виконується примусово шляхом звернення стягнення на грошові кошти на рахунках платника податків (податкового агента) - організації або індивідуального підприємця в банках.
Як свідчить арбітражна практика, у період перебування платника податків у стадії ліквідації, податковий орган не має права здійснювати дії щодо безспірного стягнення податків і пені шляхом прийняття рішення про їх стягнення за рахунок грошових коштів платника податків на рахунках в банку і виставляти на підставі цього рішення інкасові доручення на списання грошових коштів у банк. Це суперечить положенням статті 49 НК РФ і тягне за собою порушення порядку та черговості задоволення вимог інших кредиторів платника податку. (Постанова ФАС Північно-Західного Округа від 25 листопада 2004 року по справі № А05-6517/04-13; Постанова ФАС Уральського округу від 9 листопада 2005 року по справі № Ф09-5013/05-С7).
Трохи іншої точки зору дотримуються фахівці фінансового відомства. Так в Листі Мінфіну Російської Федерації від 25 листопада 2005 року № 03-02-07/1-314 повідомляється, що:
«Подача податковим органом інкасового доручення в банк для стягнення податку та виконання банком цього інкасового доручення до складання проміжного ліквідаційного балансу не порушують прав і законних інтересів ліквідованої організації - клієнта банку і її кредиторів, оскільки кредитори цієї організації не виявлені до закінчення встановленої законодавством процедури їх виявлення .
Враховуючи викладене, вважаємо, що стягнення податків і зборів відповідно до ст. ст. 46 і 47 Кодексу до затвердження проміжного ліквідаційного балансу не суперечить нормам Кодексу ».
У випадку, якщо грошових коштів ліквідованої організації, в тому числі одержаних від реалізації її майна, недостатньо для виконання обов'язків по сплаті податків і зборів, пені та штрафів, що залишається заборгованість повинна бути погашена засновниками (учасниками) зазначеної організації в межах і порядку, встановленому законодавством Російської Федерації.
При застосуванні цієї норми необхідно враховувати, що, оскільки в законодавстві Російської Федерації про податки і збори не передбачено інше, таке можливо тільки в тому випадку, коли відповідно до цивільного законодавства засновники (учасники) юридичної особи несуть субсидіарну відповідальність за його боргами (пункт 15 Постанови № 41) (Додаток № 131).
Згідно з пунктом 3 статті 56 ЦК РФ (Додаток № 2) засновник (учасник) юридичної особи або власник її майна не відповідають за зобов'язаннями юридичної особи, а юридична особа не відповідає за зобов'язаннями засновника (учасника) або власника, за винятком випадків, передбачених ГК РФ або установчими документами юридичної особи.
ЦК України передбачає субсидіарну відповідальність засновників (учасників) юридичної особи тільки у відношенні унітарних підприємств та установ (статті 115, 120 ЦК РФ) (Додаток № 2).
Відповідно до пункту 6 статті 63 ЦК РФ (Додаток № 2) при недостатності у ліквідованого казенного підприємства майна, а у ліквідованого установи - грошових коштів для задоволення вимог кредиторів (у даному випадку податкові органи), останні вправі звернутися до суду з позовом про задоволення решти вимог за рахунок власника майна цього підприємства чи установи.
Черговість виконання обов'язків по сплаті податків і зборів при ліквідації організації серед розрахунків з іншими кредиторами такої організації визначається цивільним законодавством Російської Федерації.
Згідно зі статтею 64 ГК РФ (Додаток № 2) вимоги кредиторів юридичної особи при його ліквідації задовольняються в такій черговості:
в першу чергу задовольняються вимоги громадян, перед якими ліквідується юридична особа несе відповідальність за заподіяння шкоди життю або здоров'ю, шляхом капіталізації відповідних почасових платежів, а також за вимогами про компенсацію моральної шкоди;
у другу чергу проводяться розрахунки з виплати вихідної допомоги та оплати праці осіб, які працюють або працювали за трудовим договором, і з виплати винагород за авторськими договорами;
в третю чергу проводяться розрахунки з обов'язкових платежів до бюджету і в позабюджетні фонди;
у четверту чергу проводяться розрахунки з іншими кредиторами.
Таким чином, розрахунки по податках і зборів належать до третьої черги.
Вимоги кредиторів кожної черги задовольняються після повного задоволення вимог кредиторів попередньої черги (за винятком вимог, забезпечених заставою).
При недостатності майна юридичної особи воно розподіляється між кредиторами відповідної черги пропорційно сумам вимог, що підлягають задоволенню.
Вимоги кредиторів, не задоволені через недостатність майна юридичної особи, вважаються погашеними.
Пунктом 4 статті 49 НК РФ встановлено, що якщо ліквідованої організації має суми надміру сплачених цією організацією податків або зборів (пені, штрафів), то зазначені суми підлягають заліку в рахунок погашення заборгованості ліквідованої організації по податках, зборах (пені, штрафів).
Належна до заліку сума надміру сплачених або надмірно стягнених податків, зборів (пені, штрафів) розподіляється пропорційно недоїмки по іншим податкам, зборам і заборгованості ліквідованої організації пені, штрафів, які підлягають сплаті або стягненню в бюджетну систему Російської Федерації, контроль за обчисленням і сплатою яких покладено на податкові органи.
У раніше діяла редакції частини першої НК РФ передбачалася необхідність подачі заяви платником податків про проведення заліку. Однак, Федеральним законом № 137-ФЗ така вимога скасовано.
У разі якщо у ліквідованої організації є надмірно сплачена або надмірно стягнута сума податку, збору, пені або штрафу і в той же час відсутня заборгованість по іншим податкам, зборам, пенями або штрафів, то така організація може звернутися до податкового органу із заявою про повернення надміру сплачених (стягнутих) сум. Повернення зайво сплачених сум повинен бути проведений не пізніше одного місяця з дня подання платником податків вказаної заяви.
Положення, про порядок виконання обов'язків по сплаті податків, зборів, пені та штрафів при ліквідації організації, застосовуються також при сплаті податків у зв'язку з переміщенням товарів через митний кордон (пункт 5 статті 49 НК РФ).
Більш докладно з питаннями, що стосуються виконання обов'язку зі сплати податків, зборів, пені та штрафів при ліквідації організації, Ви можете ознайомитися в книзі авторів ЗАТ «BKR-ІНТЕРКОМ-АУДИТ» «Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів» стаття 50. Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при реорганізації юридичної особи
У коментованій статті розглядається питання про сплату податків, зборів, пені та штрафів у випадках проведення структурних змін (реорганізації), які спричинили суттєві організаційні, майнові та фінансові зміни в балансі господарської діяльності, бухгалтерської звітності, податкових зобов'язаннях юридичної особи.
Реорганізація юридичної особи, відповідно до статті 57 ЦК РФ може бути здійснена за рішенням його засновників (учасників) або органу юридичної особи, уповноваженої на те установчими документами. Формами реорганізації юридичних осіб є: злиття, приєднання, поділ, виділення, перетворення.
В окремих випадках реорганізація юридичної особи у формі його поділу або виділення з його складу одного чи декількох юридичних осіб здійснюється за рішенням уповноважених державних органів або за рішенням суду.
Так, наприклад, згідно зі статтею 38 Федерального закону від 26 липня 2006 року № 135-ФЗ «Про захист конкуренції» (Додаток № 22) антимонопольний орган має право звернутися до суду з позовом про примусовий поділ комерційної організації або здійснює підприємницьку діяльність некомерційної організації, що займають домінуюче положення, або про виділення з їх складу однієї або декількох організацій у разі систематичного здійснення ними монополістичної діяльності.
У випадках, встановлених законом, реорганізація юридичних осіб у формі злиття, приєднання або перетворення може бути здійснена лише за згодою уповноважених державних органів. Наприклад, статтею 27 зазначеного закону передбачено випадки, коли для здійснення злиття або приєднання потрібна згода антимонопольного органу. Крім того, статтею 30 Федерального закону від 26 липня 2006 року № 135-ФЗ «Про захист конкуренції» (Додаток № 22) перераховані випадки, коли реорганізована організація зобов'язана повідомити антимонопольний орган про проведену реорганізацію.
Юридична особа вважається реорганізованим, за винятком випадків реорганізації у формі приєднання, з моменту державної реєстрації знову виниклих юридичних осіб.
При реорганізації юридичної особи у формі приєднання до нього іншої юридичної особи перше з них вважається реорганізованим з моменту внесення в єдиний державний реєстр юридичних осіб запису про припинення діяльності приєднаного юридичної особи.
Державна реєстрація юридичних осіб, що знову виникли в результаті реорганізації, та внесення до державного реєстру юридичних осіб запису відомостей про припинення діяльності реорганізованих товариств здійснюються в порядку, встановленому Федеральним законом від 8 серпня 2001 року № 129-ФЗ «Про державну реєстрацію юридичних осіб і індивідуальних підприємців ».
При реорганізації юридичної особи її права та обов'язки переходять до правонаступника (правонаступників), що підтверджується у випадках злиття, приєднання, перетворення даними передавального акта, а у випадках поділу, виділення - даними розподільчого балансу.
Відповідно до статті 59 ЦК РФ (Додаток № 2) передавальний акт і розділовий баланс повинні містити положення про правонаступництво за всіма зобов'язаннями реорганізованого юридичної особи у відношенні всіх його кредиторів та боржників, включаючи і зобов'язання, оспорювані сторонами.
Реорганізація - це процедура, яка пов'язана з дотриманням певних вимог цивільного, бухгалтерського та податкового законодавства. При цьому зачіпаються інтереси двох сторін:
- Передавальної;
- Приймаючої.
Від форми реорганізації залежить порядок її проведення та склад оформлюваної документації. У процесі реорганізації одні організації (акціонерні товариства) припиняють своє існування, інші виникають у вигляді нових організацій, або представляються в іншій якості.
Обов'язок по сплаті податків реорганізованого юридичної особи виповнюється його правонаступником (правонаступниками):
- Правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків.
- Правонаступник (правонаступники) повинен сплатити належну суму штрафів, які накладені на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації.
Поряд з усіма покладеними обов'язками правонаступник (правонаступники) реорганізованого юридичної особи користуються всіма правами, виконують всі обов'язки в порядку, передбаченому НК РФ для платників податків.
На Федеральну податкову службу Російської Федерації - федеральний орган з податків і зборів покладено обов'язок ведення Єдиного державного реєстру платників податків. «Правила ведення єдиного державного реєстру платників податків», затверджені Постановою Уряду Російської Федерації від 26 лютого 2004 року № 110 «Про вдосконалення процедур державної реєстрації та постановки на облік юридичних осіб і індивідуальних підприємців».
Згідно з пунктом 3 Реорганізація юридичної особи не змінює строків виконання обов'язків по сплаті податків правонаступником (правонаступниками) цієї юридичної особи.
Слід зазначити, що відповідно до статті 89 НК РФ у зв'язку з реорганізацією організації-платника податків, платника збору - організації податкові органи вправі проводити повторні податкові перевірки.
Відповідно до пункту 4 статті 50 НК РФ при злитті кількох юридичних осіб їх правонаступником в частині виконання обов'язку зі сплати податків визнається виникло в результаті такого злиття юридична особа.
Якщо в одного з реорганізованих юридичних осіб була недоїмка, а в іншого переплата за податками, то така переплата повинна бути зарахована в рахунок недоїмки (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 29 березня 2005 року по справі № Ф04-1583/2005 (9748-А27 -27) (Додаток № 167).
При приєднання однієї юридичної особи до іншої юридичної особи правонаступником приєднаного юридичної особи в частині виконання обов'язку зі сплати податків визнається приєднавши його юридична особа (пункт 5 статті 50 НК РФ).
Приклад 1. З консультаційної практики ЗАТ «BKR-ІНТЕРКОМ-АУДИТ».
27 квітня 2006 в ЕГРЮЛ внесено запис про припинення діяльності ФГУП «К» шляхом реорганізації у формі приєднання до ФГУП «В» (далі по тексту - ФДУП «З»). 26 квітня 2006 - останній день фінансово-господарської діяльності ФГУП «К», з 27 квітня 2006 року всі права і обов'язки ФГУП «К» у повному обсязі перейшли до ФГУП «З».
У зв'язку з тим, що документи податкової служби, що підтверджують дату реорганізації, отримано 15 травня 2006 року (реєстрація вхідних номерів від 15 травня 2006 року), в період з 27 квітня 2006 року по 15 травня 2006 первинні облікові документи оформлялися на ФДУП «До ».
ВИСНОВОК
Виконання обов'язків по сплаті податків реорганізованого юридичної особи покладається на його правонаступника (правонаступників) незалежно від того, чи були йому відомі до завершення реорганізації факти і (або) обставини невиконання або неналежного виконання реорганізованим юридичною особою зазначених обов'язків. При цьому правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків (пункт 2 статті 50).
Крім того, на правонаступника (правонаступників) реорганізованого юридичної особи покладається також обов'язок по сплаті належних сум штрафів, накладених на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації.
У разі, якщо рішення про накладення штрафних санкцій винесено після завершення реорганізації, то у податкового органу відсутні підстави для стягнення штрафних санкцій (Постанова ФАС Поволзької округу від 15 лютого 2005 року по справі № А12-21090/04-С36) (Додаток № 164) .
З боку податкових органів реорганізація іноді виглядає, як очевидна або прихована спроба зменшити оподаткування і приховати реальний дохід.
Ліквідація організації або припинення її діяльності в результаті реорганізації, смерть фізичної особи тягнуть недійсність їх ІПН. Недійсність ІПН може бути також наслідком змін нормативно-правової бази. Визнані недійсними ІПН не підлягають передачі іншим платникам податку, які знову виникли в результаті реорганізації організації.
При реорганізації у формі злиття, поділу або перетворення ІПН реорганізованих організацій виключаються з автоматизованої бази даних податкової служби, а організації, що виникла в результаті реорганізації, присвоюється новий ІПН.
При реорганізації у формі приєднання ІПН приєднуваної організації виключається з автоматизованої бази даних податкової служби, а в організації, до якої відбувається приєднання, номер не змінюється.
При реорганізації у формі виділення інформація про реорганізується організації коригується в автоматизованій базі даних податкової служби згідно зміненим установчих документів. Новоствореної організації присвоюється новий ІПН.
У разі зміни організаційно-правової форми організації шляхом внесення змін до установчих документів без подання передавального акту, зміни місця знаходження податкового органу, в якому платник податків перебуває на обліку, реорганізації або ліквідації ІПН не змінюється.
2. Брагінський М.І. Актуальні проблеми цивільного права. Російська школа приватного права - М.: «Стаут», 2007.
3. Гришаєв С.П. Цивільне право. Частина I у питаннях і відповідях; Навчальний посібник - М.: МАУП, 1999 р.
4. Графський В.Г. Загальна історія держави і права: Підручник для вузів. - М.: Видавництво Норма (вид. Група Норма-Инфра: М), 2008р.
5. Горкіна А.П., Туманова Н.Л. Економіка і право. Енціклоп. Словник Габлер., М.: видавництво «Велика Російська енциклопедія», 1998 р.
6. Горфинкель В.Я., Швандар В.А., Купряков Є.М. Курс підприємництва: Підручник для вузів / під ред. проф. В.Я. Горфінкеля, про. В.А. Швандара - М.: Фінанси, Юніті, 1997 р.
7. Єршова І.В., Іванова Т.М. Підприємницьке право: Навчальний посібник: М.: юриспруденція, 1999р.
8. Зенкін І.В., Таль Г.К. Банкрутство комерційних організацій. Правові аспекти. Навчальний посібник для арбітражних керуючих. Питання та відповіді., - М.: Міжнародні відносини, 2007 р .
9. Крилова З.Г., Гаврилов Е.П., Гурєєв В.І. та ін Основи права: Підручник / за редакцією З.Г. Крилової - М.: Вища школа., 2006 р .
10. Марков Г.М. Створення, реорганізація, ліквідація юридичної особи. Видання 2е «Альфа», Санкт-Петербург, 2007 р .
РОЗДІЛ 2
Юридичний процес і відносини, що виникають при виконанні юридичною особою обов'язків зі сплати податків при реорганізації як предмет правового регулювання
Дослідження проблем, що стосуються порядку виконання юридичною особою обов'язків зі сплати податків при його реорганізації, вимагає аналізу цього процесу виходячи із загального теоретичного поняття юридичного процесу. Питання про юридичну характеристиці процесу, в тому числі виконання організацією обов'язків по сплаті податків при реорганізації, виникає з метою вивчення загальнотеоретичних положень для розробки приватної концепції. Необхідно розглянути загальні ознаки процесу взагалі, особливості юридичного процесу, який має специфічні риси і завдання. На основі проведеного дослідження слід також визначити особливості юридичного процесу по сплаті податків при реорганізації юридичної особи як різновиду юридичного процесу.
Крім терміна «процес» у науці і на практиці застосовується поняття «процедура». Слід визначити співвідношення цього поняття з процесом, у тому числі і стосовно до проблеми сплати податків при реорганізації юридичної особи. Зауважимо, що юридичний процес щодо сплати податків при реорганізації юридичної особи включає в себе окремі процедури: повідомлення податкових органів про проведену реорганізацію, складання та затвердження розподільчого балансу з метою визначення складу і розподілу майнових і немайнових активів, а також пасивів; обчислення та сплату податків. Кожна з цих процедур складає самостійну стадію, має власні цілі та завдання, а також, що дуже важливо, - специфіку правового регулювання.
Процес (від лат. Processus - просування) - послідовна зміна, будь - яких явищ, станів, хід розвитку чого - або. Інакше кажучи, це сукупність послідовних дій, спрямованих на досягнення певного результату. З точки зору В. М. Горшеньова, юридичний процес являє собою комплексну систему правових порядків (форм) діяльності уповноважених органів держави, посадових осіб, а також зацікавлених у вирішенні різних юридичних справ інших суб'єктів права. Слід погодитися з цією точкою зору, так як нормативно встановлені форми упорядкування юридичної діяльності утворюють юридичний процес.
Юридичний процес характеризується формою діяльності і формою правових документів. Перша встановлює суб'єкта, визначає його дії, послідовність і терміни їх здійснення. Зміст такої форми включає в себе вичерпний точний склад учасників юридичного процесу, їх права та обов'язки по здійсненню правових дій і вчинків і послідовність здійснення даних дій. Цю точку зору підтримує і В. С. Нерсесянц. Реалізацію права як процес, на його думку, можна охарактеризувати з суб'єктивної та об'єктивної сторін. З об'єктивної сторони такий процес являє собою вчинення певних дій, передбачених нормами права. З суб'єктивної сторони реалізація права характеризується ставленням конкретного суб'єкта до правових вимог у момент здійснення запропонованих дій.
Відповідно до п.п.1 та 4 ст.57 Цивільного кодексу Російської Федерації за рішенням засновників (учасників) юридичної особи або органу юридичної особи, уповноваженої на те установчими документами, юридична особа може бути реорганізовано у формі поділу і вважається реорганізованим з моменту державної реєстрації знову виниклих юридичних осіб.
Таким чином, при реорганізації юридичної особи у формі поділу на базі припинив існування юридичної особи виникають нові юридичні особи.
Згідно ст.50 НК РФ обов'язок по сплаті податків реорганізованого юридичної особи виповнюється його правонаступником (правонаступниками) у порядку, встановленому зазначеною статтею, незалежно від того, чи були відомі до завершення реорганізації правонаступника (правонаступників) факти і (або) обставини невиконання або неналежного виконання реорганізованим юридичною особою зазначених обов'язків. При цьому правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків.
На правонаступника (правонаступників) реорганізованого юридичної особи покладається також обов'язок по сплаті належних сум штрафів, накладених на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації. Правонаступник (правонаступники) реорганізованого юридичної особи при виконанні покладених на нього обов'язків по сплаті податків і зборів користується всіма правами, виконує всі обов'язки в порядку, передбаченому НК РФ для платників податків.
Реорганізація юридичної особи не змінює строків виконання його обов'язків по сплаті податків правонаступником (правонаступниками) цієї юридичної особи. За наявності декількох правонаступників частка участі кожного з них у виконанні обов'язків реорганізованого юридичної особи щодо сплати податків визначається в порядку, передбаченому цивільним законодавством.
Слід мати на увазі, що згідно ст.60 ГК РФ засновники (учасники) юридичної особи або орган, що прийняли рішення про реорганізацію юридичної особи, зобов'язані письмово повідомити про це кредиторів реорганізованих юридичної особи.
Відповідно до п.п.2 і 3 ст.61 ЦК України юридична особа може бути ліквідовано у разі визнання судом недійсною реєстрації юридичної особи у зв'язку з допущеними при його створенні порушеннями закону або інших правових актів, якщо ці порушення носять непереборний характер. Вимога про ліквідацію юридичної особи за вказаною підставі може бути пред'явлена до суду і державним органом, яким право на пред'явлення такого вимоги надано законом. Так, згідно пп.16 п.1 ст.31 НК РФ, п.11 ст.7 Закону Російської Федерації від 21.03.1991 N 943-1 "Про податкові органи Російської Федерації" податкові органи мають право пред'являти до арбітражних судів позови про визнання державної реєстрації юридичної особи недійсною у разі порушення встановленого порядку його створення і стягнення доходів, отриманих у цих випадках, а також позови про ліквідацію підприємства будь-якої організаційно-правової форми з підстав, встановлених законодавством Російської Федерації.
Таким чином, у разі виявлення факту порушення засновниками (учасниками) юридичної особи або органу, які прийняли рішення про реорганізацію юридичної особи, обов'язки письмово повідомити про реорганізацію кредитора - податковий орган, в якому реорганізовуване і має заборгованість перед бюджетом юридична особа перебуває на обліку, чи інших порушень податковий орган має право пред'явити до арбітражного суду позов про визнання недійсною державної реєстрації створених в результаті реорганізації юридичних осіб та їх ліквідації.
РОЗДІЛ 3
Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при ліквідації та реорганізації юридичної особи
Згідно з пунктом 1 статті 49 НК РФ обов'язок по сплаті податків і зборів (пені, штрафів) ліквідованої організації виповнюється ліквідаційною комісією за рахунок грошових коштів зазначеної організації, в тому числі одержаних від реалізації її майна.
Порядок ліквідації юридичної особи регулюються нормами статей 61 - 65 ГК РФ (Додаток № 2).
Вимога про ліквідацію юридичної особи може бути пред'явлена до суду державним органом або органом місцевого самоврядування, яким право на пред'явлення такого вимоги надано законом. Рішенням суду про ліквідацію юридичної особи на його засновників (учасників) або орган, уповноважений на ліквідацію юридичної особи її установчими документами, можуть бути покладені обов'язки щодо здійснення ліквідації юридичної особи.
Відповідно до підпункту 4 пункту 3 статті 44 НК РФ обов'язок по сплаті податку і (або) збору припиняється з ліквідацією організації-платника податків після проведення всіх розрахунків з бюджетною системою Російської Федерації.
НК РФ не передбачено припинення обов'язок платника податків зі сплати податків (пені, штрафів) у період перебування його в стадії ліквідації.
У зв'язку з цим, на думку Мінфіну Російської Федерації, викладеному в Листі від 17 березня 2006 року № 03-02-07/1-57 нарахування пені при ліквідації юридичної особи в порядку, передбаченому ГК РФ, припиняється з моменту внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб запису про ліквідацію юридичної особи.
Відповідно до статті 62 ЦК РФ (Додаток № 2) засновники (учасники) юридичної особи або орган, що прийняли рішення про ліквідацію юридичної особи, зобов'язані негайно письмово повідомити про це в уповноважений державний орган для внесення до єдиного державного реєстру юридичних осіб відомості про те, що юридична особа перебуває у процесі ліквідації.
Згідно з пунктом 1 статті 46 НК РФ у разі несплати чи неповної сплати податку у встановлений термін обов'язок по сплаті податку виконується примусово шляхом звернення стягнення на грошові кошти на рахунках платника податків (податкового агента) - організації або індивідуального підприємця в банках.
Як свідчить арбітражна практика, у період перебування платника податків у стадії ліквідації, податковий орган не має права здійснювати дії щодо безспірного стягнення податків і пені шляхом прийняття рішення про їх стягнення за рахунок грошових коштів платника податків на рахунках в банку і виставляти на підставі цього рішення інкасові доручення на списання грошових коштів у банк. Це суперечить положенням статті 49 НК РФ і тягне за собою порушення порядку та черговості задоволення вимог інших кредиторів платника податку. (Постанова ФАС Північно-Західного Округа від 25 листопада 2004 року по справі № А05-6517/04-13; Постанова ФАС Уральського округу від 9 листопада 2005 року по справі № Ф09-5013/05-С7).
Трохи іншої точки зору дотримуються фахівці фінансового відомства. Так в Листі Мінфіну Російської Федерації від 25 листопада 2005 року № 03-02-07/1-314 повідомляється, що:
«Подача податковим органом інкасового доручення в банк для стягнення податку та виконання банком цього інкасового доручення до складання проміжного ліквідаційного балансу не порушують прав і законних інтересів ліквідованої організації - клієнта банку і її кредиторів, оскільки кредитори цієї організації не виявлені до закінчення встановленої законодавством процедури їх виявлення .
Враховуючи викладене, вважаємо, що стягнення податків і зборів відповідно до ст. ст. 46 і 47 Кодексу до затвердження проміжного ліквідаційного балансу не суперечить нормам Кодексу ».
У випадку, якщо грошових коштів ліквідованої організації, в тому числі одержаних від реалізації її майна, недостатньо для виконання обов'язків по сплаті податків і зборів, пені та штрафів, що залишається заборгованість повинна бути погашена засновниками (учасниками) зазначеної організації в межах і порядку, встановленому законодавством Російської Федерації.
При застосуванні цієї норми необхідно враховувати, що, оскільки в законодавстві Російської Федерації про податки і збори не передбачено інше, таке можливо тільки в тому випадку, коли відповідно до цивільного законодавства засновники (учасники) юридичної особи несуть субсидіарну відповідальність за його боргами (пункт 15 Постанови № 41) (Додаток № 131).
Згідно з пунктом 3 статті 56 ЦК РФ (Додаток № 2) засновник (учасник) юридичної особи або власник її майна не відповідають за зобов'язаннями юридичної особи, а юридична особа не відповідає за зобов'язаннями засновника (учасника) або власника, за винятком випадків, передбачених ГК РФ або установчими документами юридичної особи.
ЦК України передбачає субсидіарну відповідальність засновників (учасників) юридичної особи тільки у відношенні унітарних підприємств та установ (статті 115, 120 ЦК РФ) (Додаток № 2).
Відповідно до пункту 6 статті 63 ЦК РФ (Додаток № 2) при недостатності у ліквідованого казенного підприємства майна, а у ліквідованого установи - грошових коштів для задоволення вимог кредиторів (у даному випадку податкові органи), останні вправі звернутися до суду з позовом про задоволення решти вимог за рахунок власника майна цього підприємства чи установи.
Черговість виконання обов'язків по сплаті податків і зборів при ліквідації організації серед розрахунків з іншими кредиторами такої організації визначається цивільним законодавством Російської Федерації.
Згідно зі статтею 64 ГК РФ (Додаток № 2) вимоги кредиторів юридичної особи при його ліквідації задовольняються в такій черговості:
в першу чергу задовольняються вимоги громадян, перед якими ліквідується юридична особа несе відповідальність за заподіяння шкоди життю або здоров'ю, шляхом капіталізації відповідних почасових платежів, а також за вимогами про компенсацію моральної шкоди;
у другу чергу проводяться розрахунки з виплати вихідної допомоги та оплати праці осіб, які працюють або працювали за трудовим договором, і з виплати винагород за авторськими договорами;
в третю чергу проводяться розрахунки з обов'язкових платежів до бюджету і в позабюджетні фонди;
у четверту чергу проводяться розрахунки з іншими кредиторами.
Таким чином, розрахунки по податках і зборів належать до третьої черги.
Вимоги кредиторів кожної черги задовольняються після повного задоволення вимог кредиторів попередньої черги (за винятком вимог, забезпечених заставою).
При недостатності майна юридичної особи воно розподіляється між кредиторами відповідної черги пропорційно сумам вимог, що підлягають задоволенню.
Вимоги кредиторів, не задоволені через недостатність майна юридичної особи, вважаються погашеними.
Пунктом 4 статті 49 НК РФ встановлено, що якщо ліквідованої організації має суми надміру сплачених цією організацією податків або зборів (пені, штрафів), то зазначені суми підлягають заліку в рахунок погашення заборгованості ліквідованої організації по податках, зборах (пені, штрафів).
Належна до заліку сума надміру сплачених або надмірно стягнених податків, зборів (пені, штрафів) розподіляється пропорційно недоїмки по іншим податкам, зборам і заборгованості ліквідованої організації пені, штрафів, які підлягають сплаті або стягненню в бюджетну систему Російської Федерації, контроль за обчисленням і сплатою яких покладено на податкові органи.
У раніше діяла редакції частини першої НК РФ передбачалася необхідність подачі заяви платником податків про проведення заліку. Однак, Федеральним законом № 137-ФЗ така вимога скасовано.
У разі якщо у ліквідованої організації є надмірно сплачена або надмірно стягнута сума податку, збору, пені або штрафу і в той же час відсутня заборгованість по іншим податкам, зборам, пенями або штрафів, то така організація може звернутися до податкового органу із заявою про повернення надміру сплачених (стягнутих) сум. Повернення зайво сплачених сум повинен бути проведений не пізніше одного місяця з дня подання платником податків вказаної заяви.
Положення, про порядок виконання обов'язків по сплаті податків, зборів, пені та штрафів при ліквідації організації, застосовуються також при сплаті податків у зв'язку з переміщенням товарів через митний кордон (пункт 5 статті 49 НК РФ).
Більш докладно з питаннями, що стосуються виконання обов'язку зі сплати податків, зборів, пені та штрафів при ліквідації організації, Ви можете ознайомитися в книзі авторів ЗАТ «BKR-ІНТЕРКОМ-АУДИТ» «Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів» стаття 50. Виконання обов'язку зі сплати податків і зборів (пені, штрафів) при реорганізації юридичної особи
У коментованій статті розглядається питання про сплату податків, зборів, пені та штрафів у випадках проведення структурних змін (реорганізації), які спричинили суттєві організаційні, майнові та фінансові зміни в балансі господарської діяльності, бухгалтерської звітності, податкових зобов'язаннях юридичної особи.
Реорганізація юридичної особи, відповідно до статті 57 ЦК РФ може бути здійснена за рішенням його засновників (учасників) або органу юридичної особи, уповноваженої на те установчими документами. Формами реорганізації юридичних осіб є: злиття, приєднання, поділ, виділення, перетворення.
В окремих випадках реорганізація юридичної особи у формі його поділу або виділення з його складу одного чи декількох юридичних осіб здійснюється за рішенням уповноважених державних органів або за рішенням суду.
Так, наприклад, згідно зі статтею 38 Федерального закону від 26 липня 2006 року № 135-ФЗ «Про захист конкуренції» (Додаток № 22) антимонопольний орган має право звернутися до суду з позовом про примусовий поділ комерційної організації або здійснює підприємницьку діяльність некомерційної організації, що займають домінуюче положення, або про виділення з їх складу однієї або декількох організацій у разі систематичного здійснення ними монополістичної діяльності.
У випадках, встановлених законом, реорганізація юридичних осіб у формі злиття, приєднання або перетворення може бути здійснена лише за згодою уповноважених державних органів. Наприклад, статтею 27 зазначеного закону передбачено випадки, коли для здійснення злиття або приєднання потрібна згода антимонопольного органу. Крім того, статтею 30 Федерального закону від 26 липня 2006 року № 135-ФЗ «Про захист конкуренції» (Додаток № 22) перераховані випадки, коли реорганізована організація зобов'язана повідомити антимонопольний орган про проведену реорганізацію.
Юридична особа вважається реорганізованим, за винятком випадків реорганізації у формі приєднання, з моменту державної реєстрації знову виниклих юридичних осіб.
При реорганізації юридичної особи у формі приєднання до нього іншої юридичної особи перше з них вважається реорганізованим з моменту внесення в єдиний державний реєстр юридичних осіб запису про припинення діяльності приєднаного юридичної особи.
Державна реєстрація юридичних осіб, що знову виникли в результаті реорганізації, та внесення до державного реєстру юридичних осіб запису відомостей про припинення діяльності реорганізованих товариств здійснюються в порядку, встановленому Федеральним законом від 8 серпня 2001 року № 129-ФЗ «Про державну реєстрацію юридичних осіб і індивідуальних підприємців ».
При реорганізації юридичної особи її права та обов'язки переходять до правонаступника (правонаступників), що підтверджується у випадках злиття, приєднання, перетворення даними передавального акта, а у випадках поділу, виділення - даними розподільчого балансу.
Відповідно до статті 59 ЦК РФ (Додаток № 2) передавальний акт і розділовий баланс повинні містити положення про правонаступництво за всіма зобов'язаннями реорганізованого юридичної особи у відношенні всіх його кредиторів та боржників, включаючи і зобов'язання, оспорювані сторонами.
Реорганізація - це процедура, яка пов'язана з дотриманням певних вимог цивільного, бухгалтерського та податкового законодавства. При цьому зачіпаються інтереси двох сторін:
- Передавальної;
- Приймаючої.
Від форми реорганізації залежить порядок її проведення та склад оформлюваної документації. У процесі реорганізації одні організації (акціонерні товариства) припиняють своє існування, інші виникають у вигляді нових організацій, або представляються в іншій якості.
Обов'язок по сплаті податків реорганізованого юридичної особи виповнюється його правонаступником (правонаступниками):
- Правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків.
- Правонаступник (правонаступники) повинен сплатити належну суму штрафів, які накладені на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації.
Поряд з усіма покладеними обов'язками правонаступник (правонаступники) реорганізованого юридичної особи користуються всіма правами, виконують всі обов'язки в порядку, передбаченому НК РФ для платників податків.
На Федеральну податкову службу Російської Федерації - федеральний орган з податків і зборів покладено обов'язок ведення Єдиного державного реєстру платників податків. «Правила ведення єдиного державного реєстру платників податків», затверджені Постановою Уряду Російської Федерації від 26 лютого 2004 року № 110 «Про вдосконалення процедур державної реєстрації та постановки на облік юридичних осіб і індивідуальних підприємців».
Згідно з пунктом 3 Реорганізація юридичної особи не змінює строків виконання обов'язків по сплаті податків правонаступником (правонаступниками) цієї юридичної особи.
Слід зазначити, що відповідно до статті 89 НК РФ у зв'язку з реорганізацією організації-платника податків, платника збору - організації податкові органи вправі проводити повторні податкові перевірки.
Відповідно до пункту 4 статті 50 НК РФ при злитті кількох юридичних осіб їх правонаступником в частині виконання обов'язку зі сплати податків визнається виникло в результаті такого злиття юридична особа.
Якщо в одного з реорганізованих юридичних осіб була недоїмка, а в іншого переплата за податками, то така переплата повинна бути зарахована в рахунок недоїмки (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 29 березня 2005 року по справі № Ф04-1583/2005 (9748-А27 -27) (Додаток № 167).
При приєднання однієї юридичної особи до іншої юридичної особи правонаступником приєднаного юридичної особи в частині виконання обов'язку зі сплати податків визнається приєднавши його юридична особа (пункт 5 статті 50 НК РФ).
Приклад 1. З консультаційної практики ЗАТ «BKR-ІНТЕРКОМ-АУДИТ».
27 квітня 2006 в ЕГРЮЛ внесено запис про припинення діяльності ФГУП «К» шляхом реорганізації у формі приєднання до ФГУП «В» (далі по тексту - ФДУП «З»). 26 квітня 2006 - останній день фінансово-господарської діяльності ФГУП «К», з 27 квітня 2006 року всі права і обов'язки ФГУП «К» у повному обсязі перейшли до ФГУП «З».
У зв'язку з тим, що документи податкової служби, що підтверджують дату реорганізації, отримано 15 травня 2006 року (реєстрація вхідних номерів від 15 травня 2006 року), в період з 27 квітня 2006 року по 15 травня 2006 первинні облікові документи оформлялися на ФДУП «До ».
ВИСНОВОК
Виконання обов'язків по сплаті податків реорганізованого юридичної особи покладається на його правонаступника (правонаступників) незалежно від того, чи були йому відомі до завершення реорганізації факти і (або) обставини невиконання або неналежного виконання реорганізованим юридичною особою зазначених обов'язків. При цьому правонаступник (правонаступники) повинен сплатити всі пені, належні за перейшло до нього обов'язків (пункт 2 статті 50).
Крім того, на правонаступника (правонаступників) реорганізованого юридичної особи покладається також обов'язок по сплаті належних сум штрафів, накладених на юридичну особу за вчинення податкових правопорушень до завершення його реорганізації.
У разі, якщо рішення про накладення штрафних санкцій винесено після завершення реорганізації, то у податкового органу відсутні підстави для стягнення штрафних санкцій (Постанова ФАС Поволзької округу від 15 лютого 2005 року по справі № А12-21090/04-С36) (Додаток № 164) .
З боку податкових органів реорганізація іноді виглядає, як очевидна або прихована спроба зменшити оподаткування і приховати реальний дохід.
Ліквідація організації або припинення її діяльності в результаті реорганізації, смерть фізичної особи тягнуть недійсність їх ІПН. Недійсність ІПН може бути також наслідком змін нормативно-правової бази. Визнані недійсними ІПН не підлягають передачі іншим платникам податку, які знову виникли в результаті реорганізації організації.
При реорганізації у формі злиття, поділу або перетворення ІПН реорганізованих організацій виключаються з автоматизованої бази даних податкової служби, а організації, що виникла в результаті реорганізації, присвоюється новий ІПН.
При реорганізації у формі приєднання ІПН приєднуваної організації виключається з автоматизованої бази даних податкової служби, а в організації, до якої відбувається приєднання, номер не змінюється.
При реорганізації у формі виділення інформація про реорганізується організації коригується в автоматизованій базі даних податкової служби згідно зміненим установчих документів. Новоствореної організації присвоюється новий ІПН.
У разі зміни організаційно-правової форми організації шляхом внесення змін до установчих документів без подання передавального акту, зміни місця знаходження податкового органу, в якому платник податків перебуває на обліку, реорганізації або ліквідації ІПН не змінюється.
Список використаної літератури та нормативних актів:
1. Цивільний кодекс Російської федерації. Частина I - М.: Інформаційно-вендренческій центр «Маркетинг», 1997 р.2. Брагінський М.І. Актуальні проблеми цивільного права. Російська школа приватного права - М.: «Стаут», 2007.
3. Гришаєв С.П. Цивільне право. Частина I у питаннях і відповідях; Навчальний посібник - М.: МАУП, 1999 р.
4. Графський В.Г. Загальна історія держави і права: Підручник для вузів. - М.: Видавництво Норма (вид. Група Норма-Инфра: М), 2008р.
5. Горкіна А.П., Туманова Н.Л. Економіка і право. Енціклоп. Словник Габлер., М.: видавництво «Велика Російська енциклопедія», 1998 р.
6. Горфинкель В.Я., Швандар В.А., Купряков Є.М. Курс підприємництва: Підручник для вузів / під ред. проф. В.Я. Горфінкеля, про. В.А. Швандара - М.: Фінанси, Юніті, 1997 р.
7. Єршова І.В., Іванова Т.М. Підприємницьке право: Навчальний посібник: М.: юриспруденція, 1999р.
8. Зенкін І.В., Таль Г.К. Банкрутство комерційних організацій. Правові аспекти. Навчальний посібник для арбітражних керуючих. Питання та відповіді., - М.: Міжнародні відносини,
9. Крилова З.Г., Гаврилов Е.П., Гурєєв В.І. та ін Основи права: Підручник / за редакцією З.Г. Крилової - М.: Вища школа.,
10. Марков Г.М. Створення, реорганізація, ліквідація юридичної особи. Видання 2е «Альфа», Санкт-Петербург,